發布時間：2022-05-12所屬分類：經濟論文瀏覽：1次
摘 要： 摘要: 在全面深化改革和全面依法治國的時代背景下，財稅體制改革理應實現動態化的良法善治。房地產稅乃至整個財稅體制的宏觀調控功能有限，不宜優先考慮調控市場秩序與效率，而應以公平正義與自由為價值基礎，保障納稅人私權，因此，財稅體制改革應立法先行。歸根結底
摘要: 在全面深化改革和全面依法治國的時代背景下，財稅體制改革理應實現動態化的良法善治。房地產稅乃至整個財稅體制的宏觀調控功能有限，不宜優先考慮調控市場秩序與效率，而應以公平正義與自由為價值基礎，保障納稅人私權，因此，財稅體制改革應立法先行。歸根結底，財稅體制改革應該從利益角度出發，最大化社會公眾利益，保障納稅人個體利益，在公平、正義與自由的基礎上平衡社會公眾利益和納稅人個體利益，實現社會整體利益平衡發展。
關鍵詞: 財稅體制改革; 法治; 房地產稅
0 引言
財稅體制往往隨著經濟社會的發展而不斷變化，在全面深化改革和全面依法治國的新時代，現代財政理念已經實現了向公共財政的轉變，因此，新時代的財稅體制應突出公共性、民生性，提供公共產品或公共服務以提高社會大眾福祉，最大限度滿足人民日益增長的美好生活需求。而財稅體制要實現民眾對美好生活的向往，最大化社會大眾利益需求，離不開符合法治精神的財稅法律規范體系保駕護航。為此，如何準確把握財稅領域法治與財稅體制改革之間的關系至關重要。此時，財稅法律規范體系只有順應不斷變化的經濟社會發展形勢及社會主義法治國家的現實需求，增強財稅法律規范具體內容的精細性、實用性、科學性，讓財稅體制準確反映客觀規律和人民意愿，推動政府對公共生活的管理和服務更加科學民主，促進社會公眾利益最大化。因此，思考法治框架下的財稅體制改革，對于不斷完善財稅法律規范，尤其是對于推進房地產稅立法，從而實現動態化的良法善治，具有更為深遠的意義。
1 財稅體制改革應該堅持法治框架下的良法善治
按照馬克思主義哲學原理，經濟基礎決定上層建筑，上層建筑也會反作用于經濟基礎。作為上層建筑重要范疇的法律制度往往因經濟社會發展而適時地發展和演變。從經濟社會長遠發展來看，沒有哪個國家的法律是一成不變的，法治國家的法律制度概莫能外。唯有不斷發展變化，法治國家的法律與經濟社會發展才能良性互動。可見，現代法治國家的法治本就是一種不斷發展變化的、上升的動態狀態和過程，在建設法治國家的新時代背景下，動態的法治理所應當地直面改革的新形勢、新情況、新需求，在維護社會秩序良性運行的同時，適時地滿足和回應經濟社會發展引發的新問題。于是，改革與法治在因應經濟社會轉型發展的目標上是一致的，改革必然置于法治框架之下，法治必然回應改革深化步伐，也就是說，在中國進入社會主義新時代背景下，全面深化改革和全面依法治國具有統一性。
因此，財稅體制改革理應在財稅領域的法治框架下有序推進，財稅領域法治不僅不會阻礙財稅體制改革，相反，不斷變革的財稅領域法治是深化財稅體制改革的最優路徑，尤其是深化改革進入深水區及財稅體制改革進入攻堅階段之際，財稅領域法治對于新時代財稅體制改革更加具有理論基礎與實踐意義。財稅領域法治賦予了財稅體制改革具有合理、合法、合憲的法理基礎和公平、正義與自由價值上的行為正當等意涵，從而推動財稅體制改革有序且順利開展，有助于財稅體制更好地體現為各類群體利益沖突的協調，把公權力關進法治的籠子里，讓財稅體制更為科學合理，增強財稅體制的可預期性、可操作性和相對穩定性以及居民遵從的自覺性，確保財稅體制的有效落實和順利實施。
反觀我國財稅體制發展的歷程，不難發現，以往財稅體制更偏重政策性、效率性，而往往在科學性、穩定性、可預期性上存在一定程度的短視，影響了財稅體制的落實和居民對財稅制度規范的自覺遵從。事實上，造成這樣的局面，與未充分重視財稅體制應該置于財稅領域法治框架之下有較大關系，這違背了市場經濟國家往往是法治國家、稅收國家的現代社會之客觀現實。如果不能充分重視財稅領域法治對財稅體制改革的引領，財稅體制改革往往容易缺乏遠見和過于隨意，無法準確認識和把握財稅體制改革與經濟社會發展長遠趨勢的關系; 無法準確估計財稅體制改革對經濟社會發展的長遠影響，以至財稅體制改革缺乏決策的科學性、論證的嚴謹性，這樣的財稅體制改革違背了應該力求深謀遠慮和審慎決策的要求，也使得財稅體制的合理正當性和合憲合法性受到了社會大眾一定程度的質疑，影響了社會大眾內心上對財稅體制的普遍認同和自覺遵從。
因此，在全面深化改革和全面依法治國的新時代，更應樹立法治動態化觀念和改革法治化觀念，在財稅領域法治框架下推進財稅體制改革。為此，圍繞現代財稅體制終極目標的民生性 ( 即增進社會大眾福祉) 、公共性 ( 即提供公共產品或公共服務或社會保障) 、發展性 ( 即因應經濟社會發展) ，在財稅體制改革的邏輯思維和方式方法上堅守法治理念，適時制定或完善財稅法律，建立順應經濟社會發展形勢、符合法治要求、科學合理、精細實用的法律規則體系，準確反映中國特色社會主義新時代的客觀規律和人民群眾美好生活的意愿，指引各類財稅法律關系主體的財稅行為，促進社會公眾利益最大化，從而實現財稅領域動態化的良法善治[1]。總之，財稅體制改革是在財稅領域法治框架下的財稅法律制度不斷完善和有效實現的過程，也是財稅領域實現良法善治的過程。
2 法治視野下財稅體制改革不以調控市場秩序與效率為優先考慮
從法治視角來看，我國社會主義市場經濟體制旨在維護高度法治化的社會主義市場經濟秩序，發揮市場在資源配置中的決定性作用，提升社會資源配置效率。同理，新時代財稅體制改革維護市場經濟秩序與效率，是財稅領域法治的應有之意。事實上，改革開放以來，隨著經濟社會發展的形勢，我國財稅法律規制體系也順應社會主義市場經濟在市場經濟秩序維護方面的需要。于是，財稅體制也日趨規范化、法治化，在不斷改進完善中提升社會資源配置效率。但是這并不意味著調控市場秩序與效率就是財稅體制改革的優先考慮。
當前，受傳統理論和習慣思維的影響，往往賦予財稅體制改革實現宏觀調控這一首要功能。實際上，之所以把宏觀調控功能作為財稅體制的首要功能，賦予財稅法律制度維護市場經濟秩序和提升市場配置資源效率的價值，是受經濟法傳統理論與 “法律工具論” 的影響。然而，不容忽視的是，如果把財稅法律制度定位為宏觀調控的政策性工具，就容易偏重政策的靈活性、易變性，而忽視法律規范的確定性、穩定性。另外，從現代公共財政和公共財產理論的角度來看，宏觀調控絕對不可能也不應當是財稅制度的首要功能，調控市場秩序與效率也不應該作為財稅體制改革的優先考慮，這可以從房地產稅不應當也難以實現宏觀調控功能這一客觀現實看出來。人們對房地產稅在房地產市場秩序與效率上的宏觀調控寄予厚望，是源于人們對過高房價和房地產投機亂象的治理期待，這些治理期待卻往往簡單地從經濟學及財稅理論角度，認為房地產稅增加囤房者的持有成本能抑制房地產需求，進而實現宏觀調控作用�？墒牵瑥慕洕鷮W及財稅理論角度來分析房地產市場秩序與效率卻又眾說紛紜、莫衷一是，并且由于經濟學和財稅理論往往基于特定假設進行房地產市場的分析，以至于所得出的結論難免失之偏頗，無法獲得普遍認可。實際上，經濟學領域的學者在房地產稅對房地產價格的影響上至今無法得出令人普遍認可的統一結論，而且現實的房地產市場在重慶、上海的房產稅試點后并未達到預期的調控房地產市場秩序和效率的效果。房地產稅無法實現調控房地產市場秩序與效率，其根源在于房地產價格受到房地產的供給和需求共同作用與影響。對于房產這一特殊的稀缺性商品，存在著多種影響其價格的因素，比如國家政策、土地成本等，又如我國居民 “居者有其屋”的傳統觀念引發的基本住房剛性需求等。而從實際效果來看，由于房地產作為特殊的資源具有極強的稀缺性，擁有多套房地產資源的主體相對于無房地產資源的主體往往具有極大的甚至絕對的優勢地位。盡管財稅體制改革下的房地產稅在房地產保有環節課稅可以增加房地產擁有者的持有成本，但處于優勢地位的房地產資源擁有者可以通過提高房地產租金或轉售價格等方式輕松地將房地產稅負成本轉嫁出去，這樣不僅沒有達到抑制房地產價格的效果，反而會增加房屋流轉成本從而抬高房地產價格。因此，不難發現，僅通過房地產稅很難起到有效調節房地產價格作用，更難以實現調控房地產市場秩序與效率。實際上，從房地產調控的實踐層面來看，我國主要以政策性文件來調控房地產市場，在諸多主要房地產市場調控政策中，財稅政策一直以來都不是首選的調控工具，房地產稅也無法勝任調控房價的重任。總之，法治背景下，房地產稅改革乃至整個財稅體制改革在宏觀調控功能上存在著很大的局限性，不宜以市場經濟秩序和效率為優先考慮的價值取向[2]。
3 法治視野下財稅體制改革應該以公平正義與自由為價值基礎
應該注意到，在新時代推進全面依法治國、加快建設社會主義法治國家的大背景下，公平、正義與自由是社會繁榮與進步的根本條件。而公民私權利受到平等保護，既是維護和實現普遍社會公平正義與自由之必要，也是依法治國、依憲治國的應有之意。故而，現代法治精神引領下，作為有效配置和調節社會資源的財稅制度關鍵在于通過法定形式的財稅法律制度實現社會公平正義與自由價值。也就是說，法治視野下的財稅體制改革應該是動態化法治觀念下財稅體制法治化的過程，即財稅立法應該具有合理性及合憲性，符合時代需求和人民期待。從這一角度也不難看出，調控市場秩序與效率并不是財稅法律制度優先價值考慮，而公平正義與自由才是財稅法律制度的價值基礎和法理基礎。
因此，在現代法治精神引領下，推進財稅體制改革應該以公平正義與自由為價值基礎，落實居民基本權利保護，讓私權保障成為財稅法律制度的法理基礎。于是，財稅法律制度損及居民合法利益的強制應該控制在保持社會存在良性運轉的必要限度，而財稅法律制度保障納稅人合法權益以及最大化社會大眾公眾利益的自由，從而將納稅人與社會大眾兩者的自由實現平衡并盡可能拓展到社會存在良性運轉的最大化程度。故而，財稅體制改革通過完善財稅法律制度的形式實現，應該基于財稅法定與財稅公平的統一來保障納稅人財產權等基本權利，尊重納稅人 ( 公民) 在稅種設置、稅收征管等稅收征收全過程的參與權、知情權、救濟權等，并且尊重納稅人對財政支出預算中的參與權和監督權，防止過度擴張的公權力披著形式上合法的外衣而實質上有違法治的公平正義與自由之價值。也就是說，所有的財稅法律會受到生存權、發展權、平等權、政治參與權等憲法下公民基本權利的影響。具體到房地產稅立法，則關鍵在于落實稅收公平原則，促進納稅人的自由平等，一是維護每個納稅人的經濟利益，保障弱勢群體基本生活，保證納稅人的基本生活和居住等各方面支出不被征稅，避免對納稅人合法生產經營活動不必要的干擾; 二是按納稅人的納稅能力量能課稅，將房地產稅籌集財政收入與實現分配公平正義結合起來，確保居民收入差距控制在可接受的合理范圍內; 三是統籌推進房地產稅費體系改革，對房地產相關稅種進行簡化，擴大費改稅范圍，將政府各項收費等非稅收入納入法治化軌道[3]。
4 法治視野下財稅體制改革應該立法先行
凡重大改革都要于法有據。在整個改革過程中，都要高度重視運用法治思維和法治方式，加強對相關立法工作的協調[4]。為此，財稅體制改革應該立法先行，立法應該主動適應經濟社會發展和改革需要，及時修改或廢止不適應改革要求的法律規范，繞開財稅立法而僅僅通過發布行政指令來開展財稅改革是不科學的、不可持續的。而且，深化財稅體制改革應當遵循財稅法定原則，這是保障納稅人包括財產權在內的基本權利之必要，更是實現財稅法治的核心。當前，我國財稅法律規范仍然有所欠缺，或法律位階低，或可操作性較差，或不能適應經濟社會發展，不符合財稅體制改革深化的要求。為此，財稅體制改革應該不斷完善財稅法律體系，遵循財稅法定原則，提高財稅法律的立法層級和質量，構建財稅良法體系，并實現財稅領域法治下的善治。
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就房地產稅法而言，財稅法定原則就體現為稅收法定原則。稅收法定原則，是指稅收基本事項應當由立法機關制定的法律進行規制，包括稅種、稅率、計稅依據在內的課稅要素應經由立法機關決定。事實上，根據我國 《立法法》第八條規定， “稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”只能制定法律。不難發現，我國已經確立了稅收法定原則，這也表明我國財稅領域法治進入了新階段。也就是說，房地產稅法應該通過高立法位階約束公權力，防止政府在片面追求財政效應時濫用公權力而不合理地增加房地產稅納稅義務人的負擔。故而，房地產稅的課稅權應該按照法治要求運行，房地產稅的稅收立法權、稅收收益權和稅收行政權應由憲法和法律規定，財稅機關不能隨意改變房地產稅課稅要素和征收程序，使房地產稅法執行更加合法合憲和正當合理，實現社會正義�？傊诒Ｕ先藱�、維護國家利益和社會公平正義，在財稅體制改革法治化背景下，房地產稅的法定化將現行房產稅從暫行條例的立法層級提升為單行法層級 ( 即由全國最高立法 機 關 制 定 “房 地 產 稅法”) ，是財稅領域法治的突出重點。
5 法治視野下財稅體制改革應該立足社會整體利益
當現代財政體制向 “公共財政”轉變時，財稅體制主要目的也逐漸演變成為政府提供公共產品和公共服務及社會保障而組織收入，滿足全社會和每個國民不斷增長的對美好生活的需求。同時，社會資源的稀缺性則容易引發不同群體之間的利益沖突。為此，財稅體制改革又必須從解決不同利益群體的沖突出發，正視社會公眾利益與納稅人之間利益博弈，通過財稅法律制度的不斷完善，科學合理地賦予政府課稅權籌集財政收入，從而在進行收入再分配、優化社會資源配置、調節各類群體收入差異等方面協調不同類型利益主體之間的利益，拓展社會公眾利益，保障納稅人個體利益，實現全體居民的公平正義與自由。
故而，在法治精神的引領下，財稅體制改革首要的環節就是不斷完善財稅法律制度，在基本價值層面上應該以公平正義與自由為基礎，對市場秩序與效率進行合理考慮，最終協調好各類群體的利益。因此，在各類群體之間利益不存在根本沖突、可以盡量兼顧的情況下，財稅 體 制 改 革 應 該 遵 循 “不 損 及 個 體 利益的同時增進 整 體 利 益” 之 原 則; 而 在 各 類 群 體 之間利益存在根本沖突、難以兼顧的情況下，財稅體制改革應該遵循 “最小化損及個體利益的同時增進最大多數人的 最 大 利 益” 之 原 則[5]。總 之，財 稅 體 制改革應增進社會整體的公共福祉，最大限度維護社會公眾利益，保護納稅人財產權等合法權益，實現社會整體利益平衡發展，避免或減少 劇 烈 的 社 會 利 益 沖突[6]。具體到房地產稅改革與立法引起不同利益群體的利益博弈，房地產稅立法必須建立在新的利益平衡基礎上，只有既促進社會公眾利益，又保護納稅人利益，從而實現社會大眾的公平正義與自由，房地產稅法才能更好地得到實施[7]。亦即，房地產稅改革與立法應該還原公共財政框架下的稅收首要功能 ( 即組織財政收入，而不是宏觀調控職能) ，這既符合房地產地域性、非流動性等天然特性，也符合世界上各市場經濟國家將房地產稅作為地方政府主要財政來源的通常做法[8]。
因此，出臺 “房地產稅法”乃至 “財稅法”的最終目的應該是更多地提供公共產品或公共服務及社會保障，從而滿足人們日益增長的美好生活需求，實現社會公眾利益最大化; 同時，基于納稅人基本權利保護的法治要求，包括房地產稅在內的財稅體制改革應該落實稅收法定原則，保護納稅人個人財產權等基本權利以實現公平正義與自由，平衡好社會公眾利益和納稅人個體利益，進而最終實現好社會整體利益。——論文作者：梁勝敏
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